Revue - Revue française de Finances Publiques n°169-2025 - 122

106
Revue Française de Finances Publiques
pourquoi la voie juridictionnelle reste ouverte, par défaut, en dehors
du champ d'application du recours extra-juridictionnel que nous allons
brièvement présenter. L'Ordonnance sur les juridictions financières
(Finanzgerichtsordnung) prévoit, en Allemagne, au paragraphe 44 :
« Dans les cas où une voie de droit extra-juridictionnelle est prévue,
la plainte [devant le juge fiscal] n'est recevable que si la procédure
préalable de voie de droit extra-juridictionnelle a été totalement ou
partiellement infructueuse ». Voilà qui correspond exactement au
mécanisme français de la « réclamation préalable ». C'est dans le Code
des procédures fiscales allemand (Abgabenordnung) qu'est prévue,
aux paragraphes 347 à 367, la « procédure de voie de droit extrajuridictionnelle
» (Außergerichtliches Rechtsbehelfsverfahren). Nous
disposons ici de ce que nous pouvons désigner comme « l'équivalent
fonctionnel » de la « réclamation préalable » du droit français45
.
L'explication de la doctrine allemande en ce qui concerne cette
procédure mérite l'attention46
. Le contentieux fiscal, constatent les
auteurs, est un contentieux de masse. Les administrations fiscales
prennent en effet chaque année des millions de décisions. Il en résulte que
les cas individuels ne peuvent être examinés de façon aussi intensive par
l'administration fiscale et par les juridictions. Cela explique qu'il faille
admettre, en termes de légalité, un risque d'erreur assez élevé de la part
de l'administration. Pour que les juridictions ne soient pas submergées
par les recours, l'opportunité est donc donnée à l'administration fiscale,
à travers le « recours extra-juridictionnel », de réexaminer les cas.
Le mécanisme de recours administratif préalable à la saisine du juge
exerce ainsi, selon une analyse courante en doctrine, trois fonctions.
Premièrement, il participe à la protection juridique du requérant. Il
s'analyse comme une voie de droit, qui exige de l'administration fiscale
qu'elle réexamine la situation en droit. Deuxièmement, le mécanisme
permet d'introduire un système d'autocontrôle au sein de l'administration
fiscale. Le contribuable et son conseil deviennent des instruments de
cet autocontrôle propre au fisc. Cette perspective s'explique par l'idée,
courante en Allemagne, d'une participation active du contribuable à la
procédure fiscale47
. Le délestage des juridictions n'est alors considéré
que comme une troisième fonction du mécanisme de traitement extrajuridictionnel
des recours des contribuables.
45. La notion de recours (Beschwer) du § 350 de l'Abgabenordnung englobe cependant
l'invocation de la violation de la légalité et les autres types d'argumentation.
46. Roman SEER, op. cit., p. 1071-1072 ; Wolfgang JAKOB, op. cit., p. 218.
47. Beaucoup plus qu'en France, les contribuables allemands ont recours aux services d'un
« conseiller fiscal » (Steuerberater).
RFFP n° 169 - Février 2025
Revue - Revue française de Finances Publiques n°169-2025

Table des matières de la publication Revue - Revue française de Finances Publiques n°169-2025
